PSC ELSTOW RESEARCH FARM INC., c. SA MAJESTÉ LA REINE,

Dossier : 2004-986(IT)G

ENTRE :

PSC ELSTOW RESEARCH FARM INC.,

et

SA MAJESTÉ LA REINE,

appelante,

intimée.

[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]

____________________________________________________________________

Appel entendu sur preuve commune avec l’appel de

PSC Elstow Research Farm Inc. (2004-3531(IT)G),

les 25, 26 et 27 février 2008, à Saskatoon (Saskatchewan).

Devant : L’honorable juge Patrick Boyle

Comparutions :

Avocats de l’appelante : Avocat de l’intimée : Me Scott D. Waters

Me Raymond Wiebe

Me Ernest Wheeler

____________________________________________________________________

JUGEMENT

L’appel est accueilli en partie, et les cotisations et déterminations sont

renvoyées au ministre pour qu’il procède à un nouvel examen et fasse de nouvelles

déterminations conformément aux motifs du jugement ci-joints.Page : 2

Signé à Ottawa, Canada, ce 29e jour de décembre 2008.

« Patrick Boyle »

Juge Boyle

Traduction certifiée conforme

ce 30e jour de juin 2009.

Erich Klein, réviseurDossier : 2004-3531(IT)G

ENTRE :

PSC ELSTOW RESEARCH FARM INC.,

et

SA MAJESTÉ LA REINE,

appelante,

intimée.

[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]

____________________________________________________________________

Appel entendu sur preuve commune avec l’appel de

PSC Elstow Research Farm Inc. (2004-986(IT)G),

les 25, 26 et 27 février 2008, à Saskatoon (Saskatchewan).

Devant : L’honorable juge Patrick Boyle

Comparutions :

Avocats de l’appelante : Avocat de l’intimée : Me Scott D. Waters

Me Raymond Wiebe

Me Ernest Wheeler

____________________________________________________________________

JUGEMENT

L’appel est accueilli en partie, et les cotisations et déterminations sont

renvoyées au ministre pour qu’il procède à un nouvel examen et fasse de nouvelles

déterminations conformément aux motifs du jugement ci-joints.Page : 2

Signé à Ottawa, Canada, ce 29e jour de décembre 2008.

« Patrick Boyle »

Juge Boyle

Traduction certifiée conforme

ce 30e jour de juin 2009.

Erich Klein, réviseurRéférence : 2008 CCI 694

Date : 20081229

Dossiers : 2004-986(IT)G,

2004-3531(IT)G

ENTRE :

PSC ELSTOW RESEARCH FARM INC.,

et

SA MAJESTÉ LA REINE,

appelante,

intimée.

[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]

MOTIFS DU JUGEMENT

Le juge Boyle

[1] PSC Elstow Research Farm Inc. (« PSC Elstow ») a interjeté appel à

l’encontre des déterminations de pertes ou des nouvelles cotisations à l'égard de ses

années d’imposition 1999, 2000 et 2001. Les questions à trancher dans chaque appel

sont essentiellement les mêmes et portent généralement sur : (i) la mesure dans

laquelle PSC Elstow a droit à un crédit d’impôt à l’investissement remboursable au

titre de dépenses de recherche scientifique et de développement expérimental; (ii)

l’application du paragraphe 127(19) de la Loi de l’impôt sur le revenu (la « Loi ») à

l’aide gouvernementale pour les activités de recherche et de développement qu’a

reçue Prairie Swine Centre Inc. (« PSCI »), actionnaire contrôlant de PSC Elstow;

(iii) la question de savoir si quelque partie que ce soit de l’aide gouvernementale

reçue par PSCI a ensuite été reçue par PSC Elstow de PSCI, et devrait par conséquent

être incluse dans le revenu de PSC Elstow en vertu de l’alinéa 12(1)x) de la Loi. Il est

juste de dire que la position adoptée par la Couronne à l’égard de chacune de ces

questions est fondée sur le fait que PSC Elstow est contrôlée par PSCI, une société àPage : 2

but non lucratif. Les sociétés à but non lucratif n’ont pas droit aux crédits d’impôt à

l’investissement remboursables au titre de leurs activités de recherche scientifique et

de développement expérimental.

I. Les faits

[2] PSCI est une société à but non lucratif qui a été constituée en 1991. Son seul

membre est l’Université de la Saskatchewan (l’« Université »). Avant d’être

constituée en personne morale, PSCI faisait partie de l’Université. PSCI exerce des

activités de recherche et de développement visant à aider l’industrie porcine, y

compris les éleveurs de porcs et les producteurs d’aliments pour animaux. PSCI se

concentre sur la prestation de services consistant à mener, au profit de l’industrie

porcine et de ses [TRADUCTION] « parties prenantes », des recherches dans des

conditions se rapprochant de celles du marché. Autrement dit, PSCI se consacre, dans

le cadre de la recherche et du développement, au développement expérimental

(davantage qu’à la recherche fondamentale ou appliquée) dans des domaines qui se

rapportent directement à l'exploitation d'une entreprise commerciale sur le marché et

qui influent sur cette exploitation. Elle se concentre sur les aspects suivants : (i)

l’efficience de production; (ii) la viabilité du point de vue écologique; (iii) le

bien-être des animaux.

[3] Lorsque PSCI a été constituée, trois nouveaux chercheurs ont été embauchés à

temps plein. Un certain nombre des chercheurs employés par PSCI font aussi partie

du corps professoral de l’Université ou y sont chargés de cours.

[4] À ses débuts, PSCI menait l’essentiel de ses recherches dans des installations

situées à Floral, en Saskatchewan, qui ont été construites par l’Université en 1988

pour loger le Prairie Swine Centre. Les installations de PSCI à Floral abritent un

cheptel reproducteur de 250 truies; c’est là que les porcelets sont conçus, naissent et

sont sevrés; ils sont vendus lorsqu’ils atteignent un poids de 25 kilos. Les acheteurs,

soit des éleveurs commerciaux de porcs, les nourrissent et les font engraisser jusqu’à

ce qu’ils pèsent environ 125 kilos, ce qui est les poids auquel les porcs sont vendus,

normalement, pour leur viande. PSCI dispose également d’un immeuble de bureaux

de taille modeste à Floral.

[5] Le Prairie Swine Centre de l’Université comptait six employés. Depuis que

PSCI a été constituée, le personnel s’est accru, passant à trente, puis à quarante

personnes. Une telle croissance a fait en sorte que PSCI s’est retrouvée avec des listes

d’attente excessivement longues pour ses chercheurs et étudiants des cycles

supérieurs qui souhaitaient utiliser les installations de Floral. En outre, PSCI aPage : 3

reconnu que, étant donné qu’elle n’élevait pas les porcs jusqu’à ce qu’ils atteignent le

poids de commercialisation de 125 kilos, les vendant plutôt peu de temps après qu’ils

avaient été sevrés, elle n’était pas en mesure d’entreprendre des recherches

susceptibles de s’avérer très utiles sur les porcs pendant la période où ils passent de

25 à 125 kilos, et ce, même si elle avait pour mandat de mener des recherches dans

ces conditions se rapprochant ce celles du marché. De plus, depuis le moment où les

installations de Floral ont été construites, la taille de l’exploitation porcine

commerciale moyenne a augmenté considérablement, passant d’un troupeau de 300

têtes à 600 têtes. Comme PSCI vise à fournir des résultats de recherches effectuées

dans des conditions se rapprochant de celles du marché, que les producteurs pourront

utiliser au profit de l’industrie et de ses parties prenantes, il est important qu'une

bonne partie de ces recherches soient conduites dans des conditions semblables à

celles qui existent dans une exploitation porcine commerciale moyenne, du moins

dans la mesure où la nature des recherches le permet. Pour l’ensemble de ces raisons,

dès 1987, le plan d’affaires et le plan stratégique de PSCI prévoyaient

l’agrandissement de ses installations.

[6] En 1997 ou en 1998, le gouvernement de la Saskatchewan a annoncé la

création d’un fonds d’innovation agroalimentaire dont le but principal était de libérer

des fonds pour la recherche et l'infrastructure dans le secteur agroalimentaire. PSCI a

demandé et obtenu une subvention d’investissement de trois millions de dollars en

vue de la construction de nouvelles installations. En outre, pendant trois ans, elle a

reçu une subvention annuelle de 300 000 $ destinée à financer ses activités de

recherche.

[7] PSCI a décidé qu’il serait opportun de faire construire ses nouvelles

installations par une entité distincte constituée en personne morale, d’une part afin de

disposer d’un organe séparé avec lequel les exploitants commerciaux pourraient

entretenir de meilleures relations, et d’autre part en vue de protéger ses actifs des

risques que comporte la construction de nouvelles installations. Les comptables de

PSCI ont été consultés sur des questions de structure financière et de fiscalité, et il

semble que c’est à la suite de cela qu’il été décidé que la nouvelle entité serait une

société par actions imposable ordinaire.

[8] À cette fin, PSCI a constitué l’appelante, PSC Elstow, en société; au début,

PSCI en était l’unique actionnaire. PSCI a prêté sa subvention de trois millions de

dollars à PSC Elstow afin que celle-ci l’utilise pour faire construire les nouvelles

installations de recherche agricole à Elstow, en Saskatchewan. PSC Elstow a

également obtenu d’une importante banque canadienne un prêt hypothécaire dePage : 4

construction d’environ 2,4 millions de dollars. Pendant la période qui a précédé la

construction, PSC Elstow a rassemblé des fonds en émettant des actions à l’intention

du Agricoll Research Institute (« Agricoll »), une autre société à but non lucratif, qui

était contrôlée par son unique membre, l’Université. Depuis, Agricoll détient 15 %

des actions de PSC Elstow, PSCI demeurant l’actionnaire contrôlant avec 85 % des

actions. Par ailleurs, PSC Elstow a obtenu une marge de crédit afin de financer ses

opérations d’exploitation.

[9] Les années en cause incluent l’année de la construction des installations

d’Elstow ainsi que la période qui a été nécessaire pour y rassembler tous les animaux

voulus, allant jusqu’au moment où on a pu y commencer les recherches.

A. Les installations d’Elstow

[10] La taille et la conception des installations de PSCI à Floral convenaient à la

collecte d’un grand nombre de données relatives à un petit troupeau de porcs. Les

installations de Floral se prêtaient donc mieux à la recherche fondamentale. Par

conséquent, les installations d’Elstow ont été conçues avec l’idée d’y conduire des

recherches sur un plus grand nombre d’animaux, afin de se rapprocher davantage des

conditions du marché.

[11] Les installations ont été expressément pensées et construites afin qu'elles se

prêtent à la conduite des recherches qu’on souhaitait y effectuer. Par conséquent, sur

plusieurs plans clés, elles sont très différentes d’une structure comparable qu’on

trouverait sur une exploitation porcine commerciale classique. Concrètement, cela se

traduit notamment par une construction permettant de séparer, de suivre et de

ramasser de façon mécanique le fumier des différents groupes de porcs. Cela

comprend également plusieurs zones distinctes couvertes de revêtements de sol

différents, et ce, afin de pouvoir comparer différents revêtements de façon simultanée

et les changer d'une expérience à l'autre. De plus, les porcs sont logés aussi bien dans

des stalles communes que dans des espaces individuels, afin qu’il soit possible

d’étudier l’effet qu’a sur les porcs chacune de ces deux approches adoptées dans

l’industrie. Les exploitants commerciaux ne suivent qu'une seule de ces approches

dans l'ensemble de leurs installations. La porcherie a également été conçue en vue de

recevoir des systèmes d’alimentation divers et multiples, de manière que les systèmes

d'alimentation puissent être étudiés à titre de variables. Il y avait aussi des différences

clés au niveau du plafond et du toit des installations. Des configurations multiples de

lampes ont été installées et utilisées de manière à ce que différents éclairages puissent

être étudiés à titre de variables au cours de différentes expériences et études. Le toit aPage : 5

dû être conçu de manière à être considérablement plus élevé que celui d’une

exploitation commerciale classique afin qu'il se prête à certains des changements

mentionnés ci-dessus et qu'il offre un espace d’observation. Pour permettre que de

telles modifications soient apportées, il a donc fallu dessiner l’arbalétrier de façon

originale. Le bâtiment a également été divisé en de multiples zones munies de

systèmes d’aération distincts afin qu’il soit possible d’y tester les effets des différents

systèmes. Le bâtiment devait recevoir bien plus de grandes balances pour peser les

porcs que le nombre dont un exploitant commercial a besoin. Les mesures de

biosécurité qui ont été mises en place dans les installations de recherche étaient

beaucoup plus importantes que celles qu’il est nécessaire d’avoir dans une porcherie

commerciale.

[12] En plus d’influencer la conception et la construction des installations, le fait

que les objectifs de PSC Elstow, de PSCI et des autres utilisateurs des installations

soient axés sur la recherche a nécessairement orienté la gestion quotidienne des

installations d’un point de vue opérationnel aussi. PSC Elstow ne pouvait rien faire

relativement à la production de porcs qui fût susceptible de compromettre les

activités de recherche. Par contre, elle devait nécessairement, dans le cadre des

activités de recherche, agir de façon à mettre la production commerciale en péril.

D'ailleurs, ces éléments comptent parmi les raisons impérieuses pour lesquelles PSCI

n’aurait pas pu simplement conclure avec un exploitant commercial une entente en

vertu de laquelle celui-ci lui aurait permis de mener ses recherches pendant qu'il

s'occupait de sa production porcine. À la lumière de telles restrictions, on peut

imaginer qu’un exploitant commercial qui aurait observé le fonctionnement des

installations d’Elstow pendant un certain temps aurait pu se demander si ce n'était pas

un exemple de l'application du proverbe anglais selon lequel un chameau est un

cheval créé par un comité.

[13] Pour résumer, les recherches ne pouvaient être effectuées si on ne disposait pas

d’un troupeau complètement opérationnel de taille comparable à celle d'un troupeau

commercial, comptant des porcs nés sur place et qui sont engraissés jusqu’à ce qu'ils

atteignent la taille requise par le marché, de la même manière que cela se passe chez

les exploitants commerciaux. Aucun exploitant commercial ne disposait

d’installations conçues de manière à permettre ou à faciliter le type de recherches à

effectuer, et, de toute façon, il serait raisonnable de conclure qu’aucun exploitant

commercial n’exposerait ses installations à de tels risques et une telle interférence

afin d’arrondir son revenu grâce aux paiements que lui feraient les chercheurs. Les

exploitants commerciaux se préoccupent d'un ensemble de porcs, à partir du moment

de leur naissance jusqu'à celui de leur vente. Les chercheurs doivent cibler des porcsPage : 6

individuels, évaluer leur bien-être individuel, recueillir des données à leur sujet et au

sujet de ce qu’ils absorbent et excrètent. Même si les exploitants commerciaux

s’intéressent évidemment au bien-être de leurs porcs, ils ne les étudient pas. Les

chercheurs ont besoin d’animaux dont ils connaissent, entre autres choses, l’état de

santé et le patrimoine génétique. Les exploitants commerciaux ne consignent pas

autant d’information.

[14] En règle générale, les expériences scientifiques impliquent l’étude des

changements apportés à une ou à plusieurs variables, toutes les autres variables

demeurant connues et inchangées par ailleurs. On ne peut mener à bien de telles

études en ayant recours à n’importe quels porcs. Pour effectuer des recherches sur

des porcs de taille presque commercialisable, on ne peut se servir de porcs produits

dans le circuit commercial qu’on fait venir et qu'on vend ensuite sur le marché. Les

chercheurs ont besoin de savoir de façon précise et détaillée les antécédents des

porcs, antérieurs même au moment de leur conception.

[15] Avant que les installations de PSC Elstow ne soient construites, il était prévu

d’entreprendre certains projets de recherche sur un troupeau mature qui pourrait être

reçu dans la ferme d’un producteur commercial. Par expérience, PSCI savait que les

coûts d’une telle pratique étaient extrêmement prohibitifs. Ces coûts s’expliquaient

principalement par le fait que les déplacements du personnel d’étable vaquant à ses

occupations normales devaient être strictement limités. De plus, des changements

importants dont l’exploitant commercial ne retirait aucun avantage durable devaient

être apportés en vue d’installer ou de modifier des systèmes d’alimentation ou de

ventilation particuliers. Aux yeux des chercheurs, l’aspect le plus frustrant d’un tel

arrangement était sans doute la perte de données accumulées ou de l'occasion d’en

accumuler quand les impératifs commerciaux de l’exploitant l’emportaient sur les

objectifs des chercheurs.

[16] Les exploitants professionnels, comme tous les gens d’affaires, évitent de

prendre des risques. Le fait de permettre à des chercheurs et à des techniciens de

s’installer chez eux afin d’y mener des activités de recherche et de développement est

porteur de changement, d’incertitude et de perturbations inutiles pour une entreprise

commerciale, et les exploitants commerciaux chercheront par conséquent à éviter une

telle situation. Les porcs, à l’instar de la plupart des animaux, ne réagissent pas au

stress de façon positive. Du point de vue d’un exploitant commercial, des

changements inutiles équivalent à causer un stress inutile au troupeau.Page : 7

[17] Il est inutile que je décrive les types de projets de recherche qui ont été

entrepris. Ceux-ci font l’objet d’une description détaillée dans la preuve et dans les

pièces qui ont été déposées concernant ces projets. Les recherches ont été menées

conformément à une entente de services de recherche conclue par PSCI et PSC

Elstow. Les rapports écrits et les comptes rendus financiers présentés aux organismes

finançant les recherches, lesquels étaient souvent des agences gouvernementales

multiples qui exigeaient une comptabilité détaillée, font également l’objet d’une

description étoffée dans la preuve et les pièces déposées.

B. Le personnel de PSC Elstow

[18] Le docteur John Patience est le président et le directeur général de

PSC Elstow, et ce, depuis la constitution de cette société. Il est également le directeur

de PSCI. Le docteur Patience siège au conseil d’administration de PSC Elstow. Y

siègent également deux autres administrateurs qui sont des producteurs commerciaux

de porcs ou des représentants de ceux-ci, ainsi qu’un représentant d’Agricoll qui est

aussi membre du conseil d’administration de celle-ci.

[19] PSC Elstow ne dispose pas de son propre personnel de gestion, mais elle a

conclu un contrat de prestation de services de gestion avec PSCI.

[20] PSC Elstow dispose de son propre personnel, appelé le personnel d’étable,

chargé d’exploiter les installations d’Elstow et de fournir un soutien technique aux

chercheurs qui utilisent ces installations.

[21] En ce qui a trait au personnel d’étable, on relève également des différences

entre les étables commerciales et les installations de recherche. Les exploitants

commerciaux veulent que leurs ouvriers se spécialisent, se limitant à travailler dans

une partie précise de la porcherie. En revanche, dans des installations de recherche, le

personnel doit connaître toutes les zones d’opération de la porcherie, pouvoir

travailler partout, et être capable d’aider les chercheurs à accomplir leurs tâches.

[22] Pendant une partie de la période en cause, outre le gérant et quatre ouvriers

d’étable, PSC Elstow employait un coordonnateur de la recherche. Le personnel de

PSC Elstow ne comprenait ni scientifiques ni chercheurs. Elle pouvait donner accès à

ses installations pour des projets de recherche qu’elle entreprenait de concert avec

PSCI, ou qu’elle menait pour le compte d’autres sur une base contractuelle. De plus,

PSC Elstow pouvait prêter certains de ses ouvriers d’étable afin d’aider les

chercheurs à effectuer les tâches additionnelles de mesure et de pesée des porcs,Page : 8

d'observation des habitudes des animaux, de surveillance ou de modification de

l’éclairage ou de la ventilation, de collecte des échantillons de déjections demandés,

et ainsi de suite. On a estimé que, pendant les années en cause, le personnel d’étable

passait 10 % de son temps à aider les chercheurs participant à des projets de

recherche.

C. Le financement public

[23] En l’espèce, les aspects pertinents du financement des installations et des

activités de PSC Elstow concernent le montant de financement public reçu par PSCI.

[24] Premièrement, PSCI a reçu une subvention de l’État d’environ trois millions

de dollars, somme qu’elle a prêtée à PSC Elstow pour payer les frais de construction

des installations. Ce montant représentait approximativement la moitié du coût du

projet, et la plus grande partie du solde a été financée grâce à des crédits

hypothécaires.

[25] Deuxièmement, PSCI a reçu 900 000 $ sur une période de trois ans du fonds

d’innovation agroalimentaire pour qu'elle mène des recherches dans les nouvelles

installations. PSCI a dépensé une partie de cette somme afin de conduire des

recherches dans les installations d’Elstow. Une partie des projets financés par cette

subvention ont été menés par PSCI sans la participation de PSC Elstow, dans des

installations n’appartenant pas à celle-ci. Il est clair que les écritures comptables et la

ventilation des dépenses entre les projets entrepris par PSCI ont été effectuées avec

beaucoup d’exactitude, étant donné les exigences strictes en matière d'obligation de

rendre compte auxquelles étaient soumis les organismes qui finançaient PSCI. De

même, quand un projet de recherche était financé par plus d’une entité, chaque

organisme exigeait que lui soit présenté un rapport distinct sur la façon dont ses fonds

étaient dépensés dans le cadre du projet de recherche qui avait été approuvé.

[26] Les parties s’entendent au sujet du traitement fiscal des installations aux fins

de la disposition de la Loi qui porte sur les activités de recherche scientifique et de

développement expérimental, étant donné que le bâtiment était une immobilisation

qui avait été financée au moyen d'une aide gouvernementale s’élevant à trois millions

de dollars. En l’espèce, les questions du crédit d’impôt à l’investissement

remboursable et de l’alinéa 12(1)x) se posent à l’égard de la subvention de 900 000 $

que l’État a accordée sur trois ans.Page : 9

D. La comptabilité générale

[27] Les états financiers vérifiés de PSC Elstow incluent des revenus de recherche.

Ces derniers ne sont pas ventilés entre les paiements faits par PSCI et ceux provenant

de tiers. Le vérificateur n’a pas comptabilisé à titre de revenus les montants tirés de la

vente de porcs, mais les a déduits des dépenses. Il s’agit d’une pratique compatible

avec les principes comptables généralement reconnus (les « PCGR ») et les pratiques

commerciales ordinaires, qui n’a pas été remise en question. J’accepte cette pratique

comme étant conforme à la fois aux PCGR et aux pratiques commerciales ordinaires.

E. Le fondement des cotisations établies par l’Agence du revenu du Canada

(l’« ARC »)

[28] L’agent des appels de l’ARC a également déposé. Il a accepté l’avis des

conseillers scientifiques de l’ARC selon lequel les projets menés dans les

installations d’Elstow étaient des activités de recherche scientifique et de

développement expérimental. De même, il a accepté l’avis de l’examinateur financier

de l’ARC selon lequel les dépenses énumérées et déduites se rapportaient bel et bien

à ces activités de recherche scientifique et de développement expérimental. Ce qui

préoccupait l’agent en ce qui concerne le déduction demandée par PSC Elstow, c'était

le fait que les dépenses de RS&DE que PSC Elstow avait déduites de son revenu

devaient nécessairement avoir été engagées relativement à des activités de RS&DE

liées à ses activités commerciales, et il croyait que le concept d’entreprise consistant

exclusivement à exercer des activités de recherche et de développement n’existait

plus, même s’il avait existé avant que certaines modifications ne soient apportées à la

Loi.

[29] Bien qu'elle ait permis à PSC Elstow de déduire à titre de dépenses de RS&DE

liées à ses activités commerciales 10 % des coûts que celle-ci avait supportés, l’ARC

n’a pas admis que PSC Elstow était une société uniquement vouée à la recherche, et

elle a par conséquent recherché des dépenses de RS&DE engagées dans le cadre de

projets de recherche particuliers ayant un lien avec l’élevage porcin d’Elstow.

II. Les conclusions

[30] Je conclus qu’il ne s’agit pas d’une situation dans laquelle les entités ont

entrepris d’exploiter une entreprise commerciale d'élevage de porcs dans le cadre de

laquelle elles pourraient se livrer parallèlement à leurs recherches. Il ne s’agit même

pas d’un cas dans lequel les entités ont décidé de faire de la recherche et de bâtir unePage : 10

entreprise porcine commerciale afin de financer en partie les activités de recherche.

Je suis convaincu que, une fois que la décision de faire les recherches a été prise, il

était nécessaire sur les plans scientifique et technique de disposer d’installations

spécialisées qui, comme celles d’un exploitant commercial, permettaient d’avoir un

troupeau qui passait par toutes les étapes du naissage-engraissage, jusqu’à la vente. Il

a fallu construire et exploiter les installations pour pouvoir faire les recherches, et les

dépenses de construction et d'exploitation devaient être engagées afin d'effectuer ces

recherches. Ces frais de recherche étaient bien sûr en partie compensés ou diminués

du fait qu’une fois parvenus à maturité complète, les porcs pouvaient être vendus

comme n’importe lesquels autres. Véritable paillasse ou laboratoire, les installations

d’Elstow sont indispensables pour effectuer les recherches.

[31] Je suis également convaincu que l'entreprise de PSC Elstow se limitait à la

recherche. Elle n’exploitait pas non plus une entreprise d’élevage porcin commercial

en parallèle. Ses activités de production de porcs ne pouvaient manifestement pas être

décrites comme étant menées de manière commerciale. Des revenus qu’on aurait pu

tirer de la vente de porcs étaient sacrifiés au profit des résultats scientifiques, et non

l’inverse.

[32] Je conclus également que les projets de recherche menés dans les installations

d’Elstow, mis à part les recherches faites en vertu de contrats conclus avec des tiers,

étaient menés à titre de coentreprise par PSCI et PSC Elstow. Cela concorde avec le

fait que l’ARC a toujours accepté que 10 % des dépenses par ailleurs admissibles

engagées par PSC Elstow pour des activités de recherche scientifique et de

développement expérimental ont été engagées par elle et étaient liées à sa propre

entreprise. Apparemment, l’ARC considérait que PSC Elstow exploitait deux

entreprises : la production commerciale de porcs représentant son activité principale

(90 %), et ses recherches portant sur les porcs correspondant aux 10 % restants. Il

s’agit là d’un élément important parce qu’il signifie que l’intimée a aussi accepté que

les ententes entre PSCI et PSC Elstow en vue de l'exécution de projets de recherche

particuliers créaient un genre de coentreprise. Cela signifie surtout qu'en vertu des

ententes de recherche PSC Elstow se livrait à des activités de recherche, et ne se

limitait pas à donner à d’autres accès à des installations de recherche. Dans le cadre

de cette entente de recherche en coentreprise, PSCI a fourni dans une large mesure le

personnel scientifique et l’équipement et a supporté d’autres frais directs liés aux

projets de recherche. La contribution de PSC Elstow a consisté surtout à donner accès

à ses installations et à en permettre l’utilisation, et à fournir les services de son

personnel d’étable.Page : 11

[33] Je conclus que PSC Elstow avait un lien de dépendance avec PSCI aux fins de

la Loi, étant donné que PSCI détenait la majorité des actions avec droit de vote de

PSC Elstow.

[34] Finalement, comme je l’ai déjà dit, j’accepte que déduire des frais

d’exploitation le produit de la vente des porcs, comme on l'a fait dans les états

financiers vérifiés de PSC Elstow, était conforme aux PCGR et aux pratiques

commerciales ordinaires. Voila qui entraîne la conclusion que les revenus de

PSC Elstow, si faibles qu'ils aient pu être, provenaient tous de ses activités de

recherche. À cet égard, le produit de la vente des porcs ne diffère pas de celui qu’un

chercheur plus traditionnel tire de la vente du matériel inutilisé, transformé ou restant

dont il n’a plus besoin pour ses expériences.

III. Les questions en litige

[35] En l’espèce, il y a trois questions en litige.

[36] La première est de savoir si l'entreprise de PSC Elstow se limite à la recherche,

de telle manière que toutes ses dépenses sont nécessairement liées à la RS&DE, ou si

une partie des recherches auxquelles elle se livre se rapportent à son entreprise

commerciale d'élevage de porcs, auquel cas les dépenses doivent pouvoir faire l’objet

d’un suivi et être rattachées à des projets de recherche précis, et elles ne peuvent pas

comprendre les frais d’exploitation de l’entreprise d'élevage porcin.

[37] La deuxième question est de savoir si le paragraphe 127(19) de la Loi fait en

sorte que le montant des dépenses de RS&DE de PSC Elstow ou du crédit d’impôt à

l’investissement remboursable auquel elle a droit se trouve être réduit par la totalité

ou une partie de la subvention de l’État de 900 000 $ que PSCI a reçue.

[38] La troisième question est de savoir si, en vertu de l’alinéa 12(1)x) de la Loi,

une quelconque fraction de la subvention de l’État de 900 000 $ accordée à PSCI qui

n’est pas visée par le paragraphe 127(19) de la Loi doit être incluse dans le revenu de

PSC Elstow.

IV. Le droit applicable et analyse

A. Les crédits d’impôt à l’investissement pour les activités de recherche scientifique

et de développement expérimentalPage : 12

[39] Le paragraphe 248(1) de la Loi définit les activités de recherche scientifique et

de développement expérimental. Le ministre ne conteste pas le fait que l’appelante

exerce de telles activités. Il le reconnaît expressément.

[40] Le montant des dépenses de PSC Elstow n’est pas non plus contesté.

[41] La question qui est au cœur du litige est celle de savoir si ces dépenses étaient

des « dépenses admissibles », telles que les définit le paragraphe 127(9) de la Loi aux

fins du crédit d’impôt à l'investissement. De telles dépenses admissibles comprennent

les dépenses qui ont été engagées par un contribuable pour des activités de recherche

scientifique et de développement expérimental et qui sont des dépenses décrites à

l’alinéa 37(1)a) de la Loi. De plus, les dépenses prévues par règlement sont exclues

de la définition de « dépense admissible ».

[42] L’alinéa 37(1)a) de la Loi décrit d'une manière générale les dépenses de nature

courante par opposition aux dépenses en capital effectuées pour des activités de

recherche scientifique et de développement expérimental. Afin de se prévaloir de

l’alinéa 37(1)a) de la Loi, un contribuable doit exploiter une entreprise, et, pour

répondre aux exigences du paragraphe 37(1) de la Loi, il doit s’agir d’une dépense de

nature courante pour des activités de recherche scientifique et de développement

expérimental que le contribuable a exercées et qui se rapportaient à son entreprise.

[43] À cette égard, l’alinéa 37(8)c) de la Loi prévoit que l’exercice d’activités de

recherche scientifique et de développement expérimental ne sera pas considéré

comme une entreprise à laquelle ces activités se rapportent, sauf si le contribuable

obtient la totalité, ou presque, de ses recettes de l’exercice de telles activités.

[44] De plus, les subdivisions 37(8)a)(ii)(A)(I) et (II) prévoient que les dépenses

doivent aussi être attribuables à des activités de recherche scientifique et de

développement expérimental ou à la fourniture, à ces fins, de locaux, d’installations

ou de matériel. L’alinéa 2900(2)c) du Règlement de l’impôt sur le revenu (le

« Règlement ») prévoit que les dépenses directement attribuables à des activités de

recherche scientifique et de développement expérimental incluent les dépenses

directement liées à ces activités qui n’auraient pas été engagées si celles-ci n’avaient

pas été exercées. Les alinéas 2900(3)a) et b) du Règlement prévoient que les

dépenses directement attribuables à la fourniture de locaux, d’installations ou de

matériel incluent le coût de leur entretien ainsi que d'autres dépenses, qui n’auraient

pas été engagées si les locaux, les installations ou le matériel n’avaient pas existé.Page : 13

[45] En l’espèce, les faits indiquent que les dépenses de PSC Elstow satisfont à

l'exigence selon laquelle elles doivent être des dépenses décrites à l’alinéa 37(8)a) de

la Loi, et qu’elles ne sont pas exclues en vertu de l’alinéa 37(8)c).

[46] L’article 2902 du Règlement énumère les « dépenses prescrites », qui sont

exclues de la définition de « dépense admissible » aux fins du crédit d’impôt à

l'investissement. Le sous-alinéa 2902a)(ii) exclut les dépenses courantes effectuées

pour la préservation générale et l’entretien de locaux, d’installations et de matériel,

mais seulement dans la mesure où ces dépenses ne sont pas imputables à la poursuite

d’activités de recherche scientifique et de développement expérimental. Compte tenu

des faits en l’espèce, le sous-alinéa 2902a)(ii) in fine s'applique, de sorte que les

dépenses de PSC Elstow ne sont pas des dépenses prescrites.

[47] Comme il a été mentionné précédemment, l’ARC était d’avis que le concept

d’entité exclusivement vouée aux activités de recherche et de développement avait

été retiré de la Loi aux fins des activités de recherche scientifique et de

développement expérimental. Tel n’est manifestement pas le cas, comme le prouvent

l’alinéa 37(8)c) de la Loi ainsi que la formulation employée à la fin de

l’alinéa 2901a) du Règlement. Il semble que l’ARC soit allée bien trop loin dans son

interprétation de la suppression de termes semblables à la fin de l’alinéa 2902a).

[48] Même si le produit de la vente des porcs devenus inutiles aux fins de la

recherche est considéré comme un revenu, et pas simplement comme un élément à

déduire des dépenses, PSC Elstow n’en continuera pas moins de tirer l’intégralité de

ses revenus de l’exercice d’activités de recherche scientifique et de développement

expérimental. Le produit de la vente d’un sous-produit de la recherche ou d’un

produit transformé ayant servi à celle-ci n’en provient pas moins des activités de

recherche. Cela est d’autant plus vrai que PSC Elstow n’exploite pas une entreprise

commerciale d'élevage de porcs ni quelque entreprise que ce soit autre que la

recherche scientifique et le développement expérimental. Je doute sérieusement que

la Cour eût été saisie de cette question si, au lieu de porcs, il s’était agi de souris

blanches, de rats ou de lapins, pour lesquels il n’y a pas de marché appréciable.

[49] Ce n'est toujours pas clair dans mon esprit qui possédait en fait les droits sur

les résultats des recherches, ou dans quelle proportion ces droits étaient partagés.

Toutefois, aux fins des dispositions particulières portant sur les activités de recherche

scientifique et de développement expérimental applicables en l’espèce, il n’est pas

exigé expressément que la personne qui exerce ces activités possède les droits sur la

recherche. Une telle exigence est imposée, cependant, en ce qui concerne certainesPage : 14

autres dispositions de la Loi relatives aux activités de recherche scientifique et de

développement expérimental.

B. Le paragraphe 127(19)

[50] Le contribuable prétend que le paragraphe 127(19) de la Loi ne peut

s’appliquer à PSC Elstow relativement à des subventions reçues par PSCI et non par

PSC Elstow. La Couronne soutient que le paragraphe 127(19) s’applique à

PSC Elstow relativement à la totalité du montant reçu par PSCI.

[51] Le paragraphe 127(19) est ainsi rédigé :

(19) Dans le cas où une

personne ou une société de

personnes (appelées

« bénéficiaire » au présent

paragraphe) reçoit, est en droit

de recevoir ou peut

vraisemblablement s’attendre à

recevoir, au plus tard à la date

d’échéance de production qui

lui est applicable pour son

année d’imposition, un

montant donné qui représente

une aide gouvernementale, une

aide non gouvernementale ou

un paiement contractuel qu’il

est raisonnable de considérer

comme se rapportant à des

activités de recherche

scientifique et de

développement expérimental,

le montant donné est appliqué

en réduction de chaque

dépense admissible,

déterminée par ailleurs, qui est

visée à l’alinéa c) s’il dépasse

le total des montants suivants :

(19) Where on or before the

filing-due date for a taxation

year of a person or partnership

(referred to in this subsection

as the “recipient”) the recipient

has received, is entitled to

receive or can reasonably be

expected to receive a particular

amount that is government

assistance, non-government

assistance or a contract

payment that can reasonably be

considered to be in respect of

scientific research and

experimental development and

the particular amount exceeds

the total of

[...]

[…]

c) le total des montants

dont chacun représenterait,

n’eût été l’application du

(c) the total of all amounts

each of which would, but

for the application of thisPage : 15

présent paragraphe au

montant donné, une

dépense admissible qui

répond aux conditions

suivantes :

(i) elle a été engagée par

une personne ou une

société de personnes au

cours de son année

d’imposition qui s’est

terminée dans l’année

d’imposition du

bénéficiaire,

(ii) il est raisonnable de

considérer qu’elle se

rapporte aux activités de

recherche scientifique et

de développement

expérimental, dans la

mesure où celles-ci ont

été exercées par la

personne ou la société de

personnes à un moment

où elle avait un lien de

dépendance avec le

bénéficiaire.

subsection to the particular

amount, be a qualified

expenditure

(i) that was incurred by a

person or partnership in a

taxation year of the

person or partnership that

ended in the recipient’s

taxation year, and

(ii) that can reasonably be

considered to be in

respect of the scientific

research and

experimental

development to the extent

that it was performed by

the person or partnership

at a time when the person

or partnership was not

dealing at arm’s length

with the recipient,

the particular amount shall be

applied to reduce each qualified

expenditure otherwise

determined that is referred to in

paragraph 127(19)(c).

[52] Il appert clairement de la première phrase du paragraphe 127(19) (et des

première et dernière phrases de la version anglaise de celui-ci) que la Couronne a

raison de soutenir que, dans certaines circonstances, les dépenses admissibles faites

par une personne, PSC Elstow en l’occurrence, pour des activités de recherche

scientifique et de développement expérimental peuvent être réduites du montant de

l’aide gouvernementale reçue par une autre personne, soit PSCI. Cela ressort

clairement tant de la version française que de la version anglaise du paragraphe

susmentionné, même s’il est nécessaire de les lire toutes deux attentivement,

posément et à plusieurs reprises. Cela s’explique par le fait que les dépensesPage : 16

admissibles à être réduites sont expressément désignées comme étant celles décrites à

l’alinéa 127(19)c) de la Loi, soit les dépenses d'une personne autre que le

bénéficiaire.

[53] Cette réduction ne peut s’appliquer que dans la mesure où les deux personnes

ont entre elles un lien de dépendance. Or, PSCI et PSC Elstow n'ont pas entre elles un

lien de dépendance étant donné que PSCI détient la majorité des actions de PSC

Elstow.

[54] Je suis convaincu que l’aide gouvernementale de 900 000 $ reçue par PSCI

peut être raisonnablement considérée comme ayant été reçue en vue de la conduite

d’activités de recherche scientifique et de développement expérimental. Le

programme de financement public visait à promouvoir les activités de recherche et de

développement, et l’argent destiné à PSCI devait financer un programme de

recherche particulier.

[55] Toutefois, l’alinéa 127(19)c) de la Loi exige aussi qu’il soit raisonnable de

considérer les dépenses admissibles qui ont été engagées par PSC Elstow pour ses

activités de recherche scientifique et de développement expérimental et qui sont

susceptibles de réduction comme se rapportant aux activités de recherche scientifique

et de développement expérimental pour lesquelles PSCI a reçu l’aide

gouvernementale. En l’espèce, la preuve montre clairement que 12 des 16 projets de

recherche que PSCI a financés à l’aide des subventions qu’elle a reçues n’avaient rien

à voir avec PSC Elstow ou les installations d’Elstow. La fraction des 900 000 $

d’aide gouvernementale reçue par PSCI qui a servi à financer ces 12 projets ne

satisfait pas aux exigences de l’alinéa 127(19)c) de la Loi, et ne peut donc pas être

appliquée en réduction des dépenses admissibles de PSC Elstow. Le

paragraphe 127(19) de la Loi ne s’appliquera que de manière à réduire les dépenses

admissibles faites par PSC Elstow dans le cadre des quatre autres projets de

recherche.

C. L’alinéa 12(1)x)

[56] En faisant les cotisations et les déterminations de pertes qui sont en cause,

l’ARC a adopté la position que, dans la mesure où les 900 000 $ d’aide

gouvernementale excédaient la réduction des dépenses admissibles de PSC Elstow

prévue par le paragraphe 127(19) de la Loi, la différence devait être incluse dans le

revenu de PSC Elstow en vertu de l’alinéa 12(1)x) de la Loi.Page : 17

[57] L’alinéa 12(1)x) prévoit ce qui suit :

12.(1) Somme à inclure dans

le revenu – Sont à inclure dans

le calcul du revenu tiré par un

contribuable d’une entreprise

ou d’un bien, au cours d’une

année d’imposition, celles des

sommes suivantes qui sont

applicables :

[…]

12.(1) Income inclusions –

There shall be included in

computing the income of a

taxpayer for a taxation year as

income from a business or

property such of the following

amounts as are applicable:

[...]

x) Paiements incitatifs et

autres – un montant (à

l’exclusion d’un montant

prescrit) reçu par le

contribuable au cours de

l’année pendant qu’il tirait

un revenu d’une entreprise

ou d’un bien :

(i) soit d’une personne ou

d’une société de

personnes (appelée

« débiteur » au présent

alinéa) qui paie le

montant, selon le cas :

(A) en vue de tirer un

revenu d’une entreprise

ou d’un bien,

(B) en vue d’obtenir un

avantage pour

elle-même ou pour des

personnes avec qui elle

a un lien de

dépendance,

(x) Inducement,

reimbursement, etc. – any

particular amount (other than a

prescribed amount) received by

the taxpayer in the year, in the

course of earning income from

a business or property, from

(i) a person or partnership

(in this paragraph referred

to as the “payer”) who

pays the particular amount

(A) in the course of

earning income from a

business or property,

(B) in order to achieve a

benefit or advantage for

the payer or for persons

with whom the payer

does not deal at arm’s

length, or

(C) dans des

circonstances où il est

raisonnable de conclure

(C) in circumstances

where it is reasonable to

conclude that the payerPage : 18

qu’elle n’aurait pas

payé le montant si elle

n’avait pas reçu des

montants d’un débiteur,

d’un gouvernement,

d’une municipalité ou

d’une autre

administration visés au

présent sous-alinéa ou

au sous-alinéa (ii),

(ii) soit d’un

gouvernement, d’une

municipalité ou d’une

autre administration,

s’il est raisonnable de

considérer le montant comme

reçu :

would not have paid the

amount but for the

receipt by the payer of

amounts from a payer,

government,

municipality or public

authority described in

this subparagraph or in

subparagraph (ii), or

(ii) a government,

municipality or other

public authority,

(iii) soit à titre de

paiement incitatif, sous

forme de prime, de

subvention, de prêt à

remboursement

conditionnel, de déduction

de l’impôt ou d’indemnité,

ou sous toute autre forme,

(iv) soit à titre de

remboursement, de

contribution ou

d’indemnité ou à titre

d’aide, sous forme de

prime, de subvention, de

prêt à remboursement

conditionnel, de déduction

de l’impôt ou d’indemnité,

ou sous toute autre forme,

à l’égard, selon le cas :

(A) d’une somme

incluse dans le coût d’un

bien ou déduite au titre

de ce coût,

where the particular amount can

reasonably be considered to

have been received

(iii) as an inducement,

whether as a grant,

subsidy, forgivable loan,

deduction from tax,

allowance or any other

form of inducement, or

(iv) as a refund,

reimbursement,

contribution or allowance

or as assistance, whether

as a grant, subsidy,

forgivable loan, deduction

from tax, allowance or

any other form of

assistance, in respect of

(A) an amount included

in, or deducted as, thePage : 19

(B) d’une dépense

engagée ou effectuée,

dans la mesure où le montant,

selon le cas :

(v) n’a pas déjà été inclus

dans le calcul du revenu

du contribuable ou déduit

dans le calcul, pour

l’application de la

présente loi, d’un solde de

dépenses ou autres

montants non déduits,

pour l’année ou pour une

année d’imposition

antérieure,

(vi) sous réserve des

paragraphes 127(11.1),

(11.5) ou (11.6), ne réduit

pas, pour l’application

d’une cotisation établie en

vertu de la présente loi, ou

pouvant l’être, le coût ou

le coût en capital du bien

ou le montant de la

dépense,

cost of property, or

(B) an outlay or

expense,

to the extent that the particular

amount

(v) was not otherwise

included in computing the

taxpayer’s income, or

deducted in computing,

for the purposes of this

Act, any balance of

undeducted outlays,

expenses or other

amounts, for the year or a

preceding taxation year,

[…]

(vi) except as provided by

subsection 127(11.1),

(11.5) or (11.6), does not

reduce, for the purpose of

an assessment made or

that may be made under

this Act, the cost or capital

cost of the property or the

amount of the outlay or

expense, as the case may

be,

[...]

[58] Il ressort clairement de l’alinéa 12(1)x) qu’un montant ne peut être inclus dans

le revenu d’un contribuable à moins d’avoir été réellement reçu par celui-ci. La

division 12(1)x)(i)(C) de la Loi peut s’appliquer aux montants reçus par un

contribuable d’une personne distincte du gouvernement et dont la source est de l’aide

gouvernementale que cette dernière a obtenue. L’aide gouvernementale reçue par

PSCI ne peut venir augmenter le revenu de PSC Elstow dans la mesure où PSCI l’a

dépensée pour des projets de PSCI qui n’avaient rien à voir avec PSC Elstow ou ses

installations.Page : 20

[59] Dans la mesure où l’aide gouvernementale de 900 000 $ accordée à PSCI avait

un rapport avec des projets de recherche de PSC Elstow et a, par conséquent, réduit

les dépenses admissibles de celle-ci du fait de l’application du paragraphe 127(19) de

la Loi, les montants concernés ne peuvent aussi être inclus dans le revenu de

PSC Elstow en vertu de l’alinéa 12(1)x), et ce, à cause du sous-alinéa 12(1)x)(v).

Par conséquent, l’alinéa 12(1)x) de la Loi ne peut s’appliquer compte tenu des faits

de la présente affaire.

[60] Les appels seront accueillis en partie, et les cotisations et déterminations seront

renvoyées au ministre pour qu’il procède à un nouvel examen et établisse de

nouvelles cotisations conformément aux présents motifs. Compte tenu des

circonstances, il n’y aura pas d’adjudication de dépens.

Signé à Ottawa, Canada, ce 29e jour de décembre 2008.

« Patrick Boyle »

Juge Boyle

Traduction certifiée conforme

ce 30e jour de juin 2009.

Erich Klein, réviseurRÉFÉRENCE : 2008 CCI 694

NOS DES DOSSIERS DE LA COUR : 2004-986(IT)G, 2004-3531(IT)G

INTITULÉ DE LA CAUSE: LIEU DE L’AUDIENCE : DATES DE L’AUDIENCE : MOTIFS DU JUGEMENT PAR: DATE DU JUGEMENT : COMPARUTIONS :

Avocats de l’appelante : PSC Elstow Research Farm Inc. c. Sa

Majesté la Reine

Saskatoon (Saskatchewan)

Les 25, 26 et 27 février 2008

L’honorable juge Patrick Boyle

Le 29 décembre 2008

Avocat de l’intimée : Me Scott D. Waters

Me Raymond Wiebe

Me Ernest Wheeler

AVOCATS INSCRITS AU DOSSIER :

Pour l’appelante :

Noms : Me Scott D. Waters

Me Raymond Wiebe

Cabinet : McDougall Gauley LLP

Saskatoon (Saskatchewan)

Pour l’intimée : John H. Sims, c.r.

Sous-procureur général du Canada

Ottawa, Canada